Waarheen met de onafhankelijke belastingwetenschap?

Opinie

Inleiding

Op 24 juni 2021 organiseert de Vereniging voor Belastingwetenschap een bijeenkomst die in het teken staat van de wetenschappelijke onafhankelijkheid. De aanleiding voor de bijeenkomst is de oratie van Jan Vleggeert aan de Universiteit Leiden in het najaar van 2020 waarin hij hoogleraren die tevens belastingadviseur zijn, op de korrel neemt.1 In de belastingwetenschap is deze zogenoemde ‘dubbele pet’ een veel voorkomend en intussen dominant verschijnsel. Hoogleraren belastingrecht die, vaak als hoofdwerkzaamheid, tevens belastingadviseur zijn hebben uit de aard der zaak belangen die potentieel conflicteren met hun wetenschappelijke onafhankelijkheid. Denk aan:

• belangen van bestaande en potentiële cliënten;
• belangen van het belastingadvieskantoor waarbij zij werkzaam zijn;
• belangen van de beroepsgroep waarvan zij deel uitmaken (i.c. de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs);2 en
• belang van eigen inkomensbron als belastingadviseur (salaris/winstaandeel).

De oratie van Vleggeert vormde niet alleen het noodzakelijke startschot van een discussie binnen ons vakgebied, maar strekte ook tot media-aandacht en een debat in de politieke arena. In deze bijdrage beoog ik de discussie te voorzien van enkele nadere inzichten, waarbij ik mij richt tot de belastingwetenschap.

De kritiek versus gedragswetenschappelijk onderzoek

Ik begin maar meteen met de binnen het vakgebied veel gehoorde kritiek op Vleggeerts oratie dat een ‘wetenschappelijke’ – waarmee vermoedelijk mede wordt bedoeld ‘empirische’ – onderbouwing van het dubbele-pettenprobleem zou ontbreken. Totdat het tegendeel is bewezen geldt volgens deze kritiek dat de onafhankelijkheid van dubbele petten voldoende is geborgd. In deze optiek gaat het om de intrinsieke professionele en academische integriteit van betrokken wetenschappers, waarbij die integriteit ‘van binnen zou zitten’ en geen verband zou houden met de pet van belastingadviseur.3 Veelal wordt daarbij gepoogd de discussie te vernauwen tot de stelling dat het in de rechtswetenschap vooral zou gaan om een deugdelijke argumentatie.4

Dit zijn natuurlijk geen realistische uitgangspunten. Hoogleraren/belastingadviseurs zijn ook gewoon mensen. In dit verband kan worden gewezen op de empirische studies die zijn verricht binnen de gedragswetenschappen en die laten zien dat advocaten, net als gewone mensen, op systematische en voorspelbare wijze beperkt zijn in hun ethische vermogens.5 Relevante psychologische valkuilen bestaan uit impliciete vooroordelen en denkfouten, de invloed van eigen (financieel) belang op oordeelsvorming en ‘blinde vlekken’ wat betreft de beoordeling van het morele gehalte van het eigen functioneren.6 Het lijkt mij realistisch te veronderstellen dat deze psychologische valkuilen ook van toepassing zijn op het belangenconflict van hoogleraren/belastingadviseurs. Zo kunnen de zojuist hiervoor door mij genoemde financiële belangen al dan niet onbewust doorwerken in de uitoefening van het hoogleraarschap. Sung Hui Kim, hoogleraar aan de UCLA School of Law, verwoordt het als volgt:

De pet van belastingadviseur is in gedragswetenschappelijke termen een situationele factor die, in combinatie dus met normaal menselijk gedrag, tot ethisch falen binnen de fiscale wetenschap kan leiden.

Ook sociaalpsychologische factoren, zoals groepsdruk uit de beroepsgroep van belastingadviseurs, hiërarchische druk vanuit het belastingadvieskantoor waarvoor een hoogleraar/belastingadviseur werkzaam is en een krachtig financieel economisch krachtenveld (bijvoorbeeld het belang van belastingadviseurs bij een aantrekkelijk fiscaal vestigingsklimaat), kunnen tot ethische dilemma’s leiden bij hoogleraren/belastingadviseurs. Dit alles is niets nieuws onder de zon vanuit gedragswetenschappelijk perspectief. Mijn eigen ervaringen zijn niet anders (zie hierna).

In de gedragswetenschappelijke studies naar de omgang van advocaten met dilemma’s komen ook het risico van zelfbedrog en morele onthechting voor. Mijns inziens zou het niet verwonderlijk zijn als de belangenconflicten van hoogleraren/belastingadviseurs ook bij hen zelf ingewikkelde ethische vragen oproepen. Om een positief zelfbeeld in stand te houden wordt, zo suggereren empirische studies, door advocaten wel vastgehouden aan een duidelijk afgebakende taakopvatting als ware deze in steen gebeiteld. Zien we deze coping-strategie niet ook terug in de kritiek op de oratie van Vleggeert (zie hiervoor)? Een andere indicatie van zelfbedrog en morele onthechting is het gebruik van eufemismen. Weer een andere benadering is om het recht te zien als een spelletje. Het zou interessant zijn om te onderzoeken in hoeverre deze coping-strategieën aan de orde zijn in de belastingwetenschap.

Aanwijzingen

In de periode waarin ik naast het hoogleraarschap werkzaam was bij een belastingadvieskantoor werden de belangenconflicten regelmatig manifest. De hoorzittingen in de Tweede Kamer waarin ik optrad, mijn publicaties en media-optredens werden voorwerp van een discussie over de invulling van mijn dienstbetrekking bij het belastingadvieskantoor. Ik vrees dat mijn geval niet op zichzelf staat. In de loop der tijd heb ik diverse collega-hoogleraren zien worstelen met hetzelfde probleem. Zo ben ik bekend met hoogleraren die aangeven de ‘druk’ van hun belastingadvieskantoor en de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs te voelen rondom bepaalde fiscale kwesties en daarom bijvoorbeeld (i) er niet over publiceren, (ii) er wel over publiceren maar met meel in de mond en (iii) al helemaal geen journalist over de kwestie te woord staan. Klopt het dat er hoogleraren zijn die hun uitingen afstemmen met het belastingadvieskantoor waarbij zij werkzaam zijn?

Als hoogleraren/belastingadviseurs al geen weerstand kunnen bieden aan de druk van hun belastingadvieskantoor en de beroepsgroep, hoe zit het dan met onze parttime docenten die aan het begin staan van hun wetenschappelijke loopbaan? In hoeverre hebben bijvoorbeeld belastingadvieskantoren waarbij zij werkzaam zijn een grote vinger in de pap bij de keuze en inhoud van het onderzoek en de valorisatie ervan? Ik vrees dat onze parttime docenten niet altijd ‘sociaal veilig’ zijn. Mijn ervaring is dat jonge onderzoekers zich, zelfs binnen de muren van de universiteit, niet altijd vrij voelen om te zeggen wat zij denken. Er is mij ook een geval bekend waarin een belastingadvieskantoor en de NOB erop stonden dat een jonge onderzoeker wijzigingen zou doorvoeren in een position paper voor een hoorzitting in de Tweede Kamer. Omdat niet kan worden verwacht dat de belastingadviessector een gedragsverandering inzet (en wij daarvan ook niet afhankelijk moeten willen zijn), moeten we als universiteiten zelf de handschoen oppakken.8 Je moet immers niet aan een kalkoen vragen wat het kerstdiner is. We moeten ons als academische gemeenschap niet laten gijzelen door de belastingadviessector.

Ik ben verheugd dat de Universiteit Leiden als eerste de stap heeft gezet naar ‘taking back control’, met de oratie van Vleggeert als startpunt. Wellicht kunnen andere universiteiten er inspiratie uit putten. Vaak worden vooral, of soms uitsluitend, parttime hoogleraren en docenten aangenomen met (zeer) kleine aanstellingen. Waarom? We moeten af van het wel levende idee dat het universitaire werk in wezen ‘vrijwilligerswerk’ is dat je erbij doet. Een dergelijk perspectief geeft precies het probleem aan; het universitaire werk is iets dat je je kan veroorloven met een stevige baan ernaast, zoals die van belastingadviseur.

Onderwerpkeuze

Een terugkerend thema binnen de dubbele-pettendiscussie is de onderwerpkeuze van fiscaal-wetenschappelijk onderzoek en – niet onbelangrijk – van valorisatieactiviteiten. Zo merkte Kavelaars op de jongerenbijeenkomst van de Vereniging voor Belastingwetenschap in het voorjaar van 2020 op ‘te hebben gemerkt dat sommige onderwerpen beter niet kunnen worden opgepakt in bepaalde situaties’. Onder ‘oppakken’ wordt in dit verband waarschijnlijk ook letterlijk verstaan het oppakken van de telefoon als een journalist belt met een vraag over de Panama Papers of een nieuw fiscaal schandaal. Zoals bekend, laten hoogleraren met een dubbele pet die telefoon veelal rinkelen totdat de desbetreffende journalist stopt met bellen. Een opmerkelijke coping-strategie.

Ik denk dat de beperkte onderwerpkeuze en de mede daaruit voortvloeiende eenzijdige focus op de belangen van belastingplichtigen inderdaad een majeur probleem is in ons vakgebied. Met uitstralingseffecten naar het onderwijs en daarmee naar nieuwe generaties fiscalisten. Waarom is in de vakliteratuur niet of nauwelijks aan de bel getrokken over de schadelijke effecten van ons informeelkapitaalleerstuk? Waarom is het leerstuk van de fiscale staatssteun stiefmoederlijk behandeld? Waarom moest je je mond gaan spoelen als je suggereerde dat belastingrulings gewoon gepubliceerd zouden moeten worden? Het antwoord is simpel: de Nederlandse belastingadviespraktijk heeft grote belangen bij handhaving van de status quo. De belastingrulingpraktijk heeft bijvoorbeeld ervoor gezorgd dat belastingadviseurs ‘repeat players’ zijn geworden waardoor bedrijven nog meer op hun advies zijn aangewezen.9 Als hoogleraren/belastingadviseurs vraagtekens zetten bij die lucratieve praktijk, of zelfs maar de uitwassen ervan, betekent dat in feite commerciële zelfmoord. Veelzeggend is dat je in kringen van belastingadviseurs in geval van kritische publicaties het risico loopt te worden uitgemaakt voor ‘landverrader’ of ‘nestbevuiler’. Het afgelopen decennium ben ik zelfs menig student tegengekomen die huiverig bleek om een scriptie te schrijven over een onderwerp dat in de belastingadviespraktijk gevoelig ligt. Kennelijk spelen ook in dit stadium de sociaalpsychologische factoren een rol bij de professionele vorming van toekomstige fiscalisten. Het belang van kritiek en tegendenken tijdens de rechtenstudie is het kind van de rekening.

Ons onderzoek moet uit de belastingadvieshoek. Ik ben ervan overtuigd dat wij dan als academie ook het respect kunnen terugwinnen van (bepaalde delen van) de belastingadviessector, die ons nu vooral lijkt te gebruiken voor welgevallige theorievorming en welgevallig onderwijs. Bovendien moeten onze publicaties, die vaak een dogmatisch karakter hebben, duidelijker worden voorzien van controleerbare probleemstellingen en verantwoordingen over de methode. Ons normatieve onderzoek zou bovendien meer het debat moeten entameren over wenselijk fiscaal recht. Ik ken te veel gevallen waarin aan wetenschappers die aan een belastingadvieskantoor zijn verbonden, door het advieskantoor te verstaan wordt gegeven vooral bij de techniek te blijven in plaats van over beleidsalternatieven te schrijven. Mij is dat overigens ook zelf overkomen. Het zou helemaal mooi zijn als we ook in de fiscale wetenschap, naast het agenderen van normatieve vraagstukken, zouden kunnen aansluiten bij het opkomende juridisch-empirische onderzoek, bijvoorbeeld aan de hand van case studies. Onderzoeksfinanciering vanuit de tweede geldstroom wordt dan bovendien kansrijker.

Last but not least: sociaaleconomische ongelijkheid

Het moet mijns inziens niet worden onderschat dat belastingadviseurs van de grote belastingadvieskantoren, waartoe de meeste hoogleraren/belastingadviseurs behoren, een cruciale bijdrage leveren aan de toepassing van het belastingrecht in de praktijk en daarmee, helaas, aan de (ongelijke) verdeling van welvaart in de maatschappij. Pistor heeft hier als de ‘Piketty van het recht’ recent aandacht voor gevraagd.10 Belastingadviseurs zijn de afgelopen decennia in staat gebleken om vermogende particulieren en multinationale ondernemingen te helpen om op grote schaal belasting te ontwijken. Agressieve belastingadviseurs spelen aanvallend spel en profiteren daarbij van een ‘first mover advantage’. Mede door de belastingrulingpraktijk kregen zij, zoals gezegd hiervoor, een monopoliepositie. Als er beren op de weg verschijnen, starten belastingadviseurs steevast een stevige lobby om de wet te wijzigen. Vaak gebeurt dit onder het mom van de behoefte aan rechtszekerheid (wie is daar nou tegen?), maar soms ook onomwonden omwille van een aantrekkelijk ‘fiscaal vestigingsklimaat’. Dit zien wij bijvoorbeeld terug in het kader van de lobby’s van belastingadviseurs om brievenbusmaatschappijen in allerlei fiscale regelingen af te bakenen aan de hand van substance-eisen. Het gebouwde fiscale trapezewerk kan daarna worden voorzien van de garantie ‘het is legaal’.

De door vermogende particulieren en multinationals aldus verkregen fiscale ‘privileges’ werken sociaaleconomische ongelijkheid in de samenleving in de hand. De cruciale rol van belastingadviseurs hierbij wordt weerspiegeld in hun cliëntenkring, de hoogte van hun uurtarief en het door hen verdiende inkomen.11 Het is mijns inziens niet wenselijk dat het gros van het hooglerarencorps en daarmee het prototype van een hoogleraar in het fiscale recht bestaat uit belastingadviseurs. Het belangenconflict manifesteert zich dan in optima forma met alle risico’s van dien (zie hiervoor). Ik pleit voor een pluriformer hooglerarenbestand in ons vakgebied in de toekomst met een substantieel aandeel voor de van de commerciële belastingadviespraktijk onafhankelijke hoogleraren. Waarom is er geen hoogleraar belastingheffing van minima? Het gaat mij niet alleen om meer maatschappelijk relevant onderzoek. Ook ben ik enthousiast over de aan de Nederlandse universiteiten opkomende categorie van onderwijshoogleraren. Beginnende onderzoekers die kiezen voor de belastingwetenschap zou ik willen aansporen om zich, anders dan belastingadviseurs die de wetenschap ‘erbij doen’, breed te ontwikkelen.